L'imposta di successione: accertamento, liquidazione, rettifica

Il sistema dopo la riforma del 2024

Per le successioni aperte dal 1° gennaio 2025 la riforma (D.Lgs. 139/2024) ha spostato sui contribuenti il calcolo dell'imposta: la dichiarazione, telematica, va presentata entro dodici mesi dall'apertura della successione (art. 31) e «l'imposta è liquidata dai soggetti obbligati al pagamento in base alla dichiarazione» (art. 27 c. 2), con versamento entro novanta giorni dalla scadenza del termine per la dichiarazione (art. 37 c. 1); le imposte ipotecaria e catastale, il bollo e le tasse ipotecarie erano già autoliquidate. Per le successioni aperte prima resta il vecchio sistema, in cui l'ufficio liquidava l'imposta principale con avviso entro tre anni. La riforma ha anche riscritto i termini e i concetti: è «principale» l'imposta autoliquidata e quella liquidata dall'ufficio nel controllo dell'autoliquidazione, «complementare» quella da rettifica o accertamento (art. 27 c. 7); e ha confermato aliquote e franchigie (4% oltre un milione per coniuge e parenti in linea retta, 6% oltre 100.000 euro per fratelli e sorelle, 6% per gli altri parenti fino al quarto grado e affini, 8% per gli altri, con la franchigia di 1,5 milioni per i disabili gravi), che la pagina sulla dichiarazione di successione descrive. Da quel momento il rapporto con l'Agenzia si articola in tre livelli di controllo, ciascuno con un termine di decadenza.

Primo livello: il controllo dell'autoliquidazione

È un controllo formale, anche automatizzato, sulla dichiarazione così com'è: l'ufficio verifica i versamenti, corregge gli errori materiali e di calcolo nella base imponibile e nell'imposta, ed esclude le passività che non hanno i requisiti di deducibilità (debiti del defunto risultanti da atti scritti di data certa, spese mediche degli ultimi sei mesi, spese funerarie fino al limite) o che non risultano dai documenti allegati, e le riduzioni e detrazioni non previste o non documentate (art. 33 c. 2). Ne esce un avviso di liquidazione con l'imposta principale integrativa, gli interessi dalla scadenza e la sanzione per omesso versamento (art. 13 D.Lgs. 471/1997, 25% dal settembre 2024), ridotta a un terzo se si paga nei sessanta giorni. Il termine è di due anni dalla presentazione della dichiarazione, e vale anche per le dichiarazioni sostitutive e integrative (c. 4). La difesa in questa fase è documentale: produrre ciò che mancava (l'atto di data certa della passività, la fattura delle spese funerarie, il certificato di disabilità) con istanza di autotutela o ricorso.

Secondo livello: la rettifica per dichiarazione infedele

Se l'ufficio ritiene che la dichiarazione sia incompleta o infedele (beni o diritti omessi, valori inferiori al valore venale, passività o oneri inesistenti, donazioni anteriori non dichiarate che incidono sulle franchigie), procede alla rettifica e alla liquidazione della maggiore imposta con lo stesso atto (art. 27 c. 3, 34 c. 1), da notificare «entro il termine di decadenza di due anni dal pagamento dell'imposta principale». L'avviso deve contenere la descrizione dei beni non dichiarati con il valore attribuito, il maggior valore dei beni dichiarati con i criteri seguiti (artt. 14-19 per la base imponibile), le passività ritenute inesistenti con gli elementi di prova contraria, le aliquote e il calcolo, e la motivazione con i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche, a pena di nullità (art. 34 c. 2 e 2-bis); gli interessi sono del 4,50% per semestre compiuto. Per gli immobili l'ufficio valuta con gli stessi criteri del registro: trasferimenti, divisioni e perizie di immobili analoghi nei tre anni anteriori all'apertura della successione, reddito netto capitalizzato, altri elementi anche dai comuni (c. 3), e vale la giurisprudenza secondo cui le quotazioni OMI da sole non bastano. Ma la difesa più forte è preventiva: «non sono sottoposti a rettifica» gli immobili iscritti in catasto con rendita dichiarati in misura non inferiore al valore catastale (rendita rivalutata del 5% per i moltiplicatori: 110 per la prima casa dell'erede, 120 per gli altri fabbricati abitativi, 140 per i B, 60 per A/10 e D, 40,8 per C/1 ed E; terreni: reddito dominicale rivalutato del 25% per 90), salvo i terreni edificabili (c. 5). Per le aziende, le partecipazioni e i crediti l'ufficio può usare gli accertamenti di altre imposte e fare accessi e ispezioni (c. 4). Le banche e gli intermediari comunicano i rapporti del defunto: i conti, i titoli e le polizze omessi sono la causa più frequente di rettifica.

Terzo livello: l'accertamento d'ufficio

Se la dichiarazione è stata omessa, l'ufficio accerta l'attivo ereditario e liquida l'imposta con i dati raccolti (anagrafe tributaria, catasto, rapporti finanziari, dichiarazioni considerate omesse perché prive di elementi essenziali), con gli interessi dalla scadenza del termine (art. 35), notificando l'avviso entro cinque anni dalla scadenza del termine per la dichiarazione (art. 27 c. 4). La dichiarazione presentata dopo la decadenza non evita l'imposta (c. 6), ma quella presentata prima dell'accertamento consente l'autoliquidazione e il ravvedimento. L'avviso deve indicare i chiamati, i beni con i valori e i criteri, le aliquote e il calcolo, con la stessa motivazione a pena di nullità; le passività e le riduzioni si possono dimostrare anche in questa sede (c. 3). Gli eredi rispondono in solido dell'intera imposta dovuta da loro e dai legatari; chi ha accettato con beneficio di inventario nel limite della propria quota; i chiamati che non hanno ancora accettato nel limite dei beni posseduti (art. 36), e l'ufficio può chiedere al tribunale la fissazione di un termine per accettare o la nomina di un curatore dell'eredità giacente.

Sanzioni, pagamento, difesa

Le sanzioni sono state ridotte dal D.Lgs. 87/2024 per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024: l'omessa dichiarazione dal 120-240% al 120% dell'imposta, o 45% se il ritardo non supera trenta giorni, e da 250 a 1.000 euro se non è dovuta imposta (art. 50); l'infedeltà dal 100-200% all'80% della differenza, con la franchigia del quarto per i maggiori valori accertati sui beni diversi da quelli a valutazione automatica, e da 250 a 1.000 euro per le omissioni non incidenti sul tributo e per i prospetti mancanti, ridotti alla metà se si regolarizza in sessanta giorni dalla richiesta (art. 51). Il ravvedimento operoso riduce le sanzioni prima della contestazione; l'acquiescenza all'avviso le riduce a un terzo; l'accertamento con adesione consente di discutere i valori e chiude con sanzioni a un terzo del minimo. Il pagamento dell'autoliquidata può essere dilazionato: almeno il 20% entro i novanta giorni e il resto in otto rate trimestrali, dodici sopra i 20.000 euro, con interessi, non per importi sotto i 1.000 euro (art. 38); la decadenza scatta per il mancato pagamento del 20% o di una rata entro la scadenza della successiva, salvo il lieve inadempimento. Contro gli avvisi si ricorre alla Corte di giustizia tributaria di primo grado entro sessanta giorni, chiedendo la sospensione se l'importo è rilevante; i motivi tipici sono la decadenza dei termini, il difetto di motivazione, l'errata valutazione degli immobili (valore catastale, comparabili, perizia), la deducibilità delle passività documentate, l'applicazione delle franchigie e delle riduzioni, la solidarietà oltre la quota per il beneficiato. Il TU registro e altri tributi indiretti (D.Lgs. 123/2025), in vigore dal 1° gennaio 2027, assorbe anche il testo unico delle successioni con una nuova numerazione, senza cambiare le regole descritte.

Come evitare l'accertamento

1. Censire tutto con le certificazioni bancarie alla data del decesso (conti, titoli, polizze, cassette), le visure catastali e camerali, le partecipazioni, i crediti; dichiarare anche i beni esenti (titoli di Stato, TFR) dove richiesto.
2. Immobili al valore catastale: mai sotto, per chiudere la porta alla rettifica; terreni edificabili al valore di mercato con perizia.
3. Passività con documenti: atti di data certa per i debiti, fatture per le spese funerarie e mediche, estratti dei mutui; allegare tutto alla dichiarazione.
4. Donazioni anteriori: dichiararle per il calcolo delle franchigie (coacervo), altrimenti la rettifica arriva.
5. Autoliquidare e pagare nei 90 giorni, o rateizzare con la comunicazione in dichiarazione; conservare le ricevute.
6. Integrare spontaneamente ciò che emerge dopo, con dichiarazione integrativa e ravvedimento, prima dei controlli.

L'imposta di successione ha aliquote basse e franchigie alte, e i contenziosi nascono quasi sempre da omissioni e da valori: chi dichiara tutto ai valori catastali e con i documenti in mano non riceve avvisi. La procedura generale dei ricorsi è nella pagina sul ricorso tributario; i criteri di valutazione degli immobili sono gli stessi della pagina sull'imposta di registro.